REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
SEZIONE TRIBUTARIA CIVILE
Composta dai seguenti Magistrati:
- Dott. G.F.T. – Presidente
- Dott. L.C. – Consigliere
- Dott. T.H. – Consigliere
- Dott. G.M.N. – Relatore
- Dott. A.A.S. – Consigliere
ORDINANZA
Procedimento n. 5906/2022 R.G.
RICORRENTE: Agenzia delle Entrate, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato
CONTRO
CONTRORICORRENTE: Società a responsabilità limitata operante nel settore meccanico, rappresentata e difesa dall’Avv. M.M.
AVVERSO: Sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia – Sezione staccata di Brescia n. 2847/26/21, depositata il 20 luglio 2021
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con la sentenza indicata, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia – Sezione staccata di Brescia accoglieva parzialmente l’appello presentato dalla società contribuente avverso la pronuncia di primo grado n. 14/01/20 della Commissione Tributaria Provinciale di Cremona, che aveva respinto i ricorsi riuniti della società contro due avvisi di accertamento relativi a IRES e IVA per l’anno d’imposta 2013.
Gli atti impositivi erano stati emessi in ragione della contestata indebita deduzione di costi relativi a immobile locato ad uso abitativo e non qualificato come bene strumentale, con conseguente indetraibilità della relativa IVA.
La CTR accoglieva parzialmente l’appello, rilevando che:
- il bene immobile oggetto di accertamento risultava accatastato A/10
- l’immobile era locato a terzi
- pertanto era stato introdotto nel processo produttivo, generando ricavi
- ne derivava la deducibilità dei costi sostenuti e della relativa IVA
L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione articolato in due motivi. La società resisteva con controricorso.
MOTIVI DELLA DECISIONE
Primo motivo di ricorso
L’Agenzia delle Entrate denuncia, ai sensi dell’articolo 360, primo comma, numero 3, codice di procedura civile, violazione e falsa applicazione dell’articolo 43, comma 2, del DPR 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), dell’articolo 19 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633 (decreto IVA) e dell’articolo 2697 codice civile.
La censura si fonda sul rilievo che la CTR avrebbe erroneamente ritenuto il bene immobile strumentale esclusivamente in ragione della classificazione catastale A/10 e della produzione di reddito, mentre gli immobili strumentali sarebbero unicamente quelli effettivamente utilizzati per l’esercizio dell’attività d’impresa. Il giudice d’appello non avrebbe compiuto un accertamento concreto circa l’utilizzazione dell’immobile per tale attività, gravando sul contribuente l’onere probatorio della strumentalità.
Secondo motivo di ricorso
In via subordinata, si deduce, ex articolo 360, primo comma, numero 5, codice di procedura civile, omesso esame di fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti: la circostanza che l’immobile ristrutturato, acquistato nel marzo 2013, fosse locato a terzi ad uso abitativo.
VALUTAZIONE DEI MOTIVI
Il primo motivo risulta fondato, mentre il secondo resta assorbito.
Principi giuridici applicabili
Ai fini del reddito d’impresa, occorre distinguere tra:
- Immobili “merce”: destinati al mercato della compravendita, al cui scambio o produzione è diretta l’attività d’impresa
- Immobili “patrimonio”: destinati al mercato locativo
- Immobili “strumentali”: destinati alla produzione
La collocazione dei beni nelle diverse categorie dipende dalla destinazione economica concretamente impressa agli stessi (Cassazione n. 11631/2023; n. 39817/2021).
I beni immobili non strumentali né riconducibili ai beni-merce – agli effetti dell’articolo 90 del DPR n. 917/1986, che prevede l’indeducibilità dei relativi costi e il concorso alla formazione del reddito secondo la disciplina sui redditi fondiari – vanno individuati in ragione della loro natura e della destinazione all’attività di produzione o di scambio oggetto dell’attività d’impresa. Qualora non siano correlati allo svolgimento di un’attività produttiva di reddito d’impresa, non possono ritenersi né beni-merce né beni strumentali per destinazione (Cassazione n. 23987/2020; n. 24720/2022; n. 4417/2020).
Regime IVA
Relativamente all’IVA, ai fini dell’esercizio del diritto di detrazione occorre che il bene o servizio acquisito, anche se non immediatamente inserito nel ciclo produttivo, sia necessario all’organizzazione dell’impresa o funzionale all’iniziativa economica programmata in vista della successiva attuazione (Cassazione n. 25635/2022).
Occorre quindi accertare l’effettiva inerenza del bene rispetto alle finalità imprenditoriali (Cassazione n. 7440/2021). Tale accertamento deve essere eseguito non solo in astratto, con riferimento all’oggetto dell’attività d’impresa, bensì in concreto, verificando che il bene immobile costituisca, anche in funzione programmatica, il mezzo per l’esercizio dell’attività di impresa (Cassazione n. 3396/2020).
Vizi della pronuncia impugnata
La sentenza della CTR non si è conformata ai superiori principi di diritto. A fronte dell’acquisto e della successiva locazione dell’immobile ristrutturato ad uso abitativo, ha valorizzato l’astratta destinazione catastale del bene ad uso ufficio (categoria A/10), senza compiere un accertamento concreto in ordine all’effettiva utilizzazione (ovvero utilizzabilità) di tale bene nell’esercizio dell’attività imprenditoriale.
Deve inoltre escludersi che la semplice percezione di un reddito sia sufficiente a connotare la strumentalità del bene rispetto all’attività d’impresa.
CONCLUSIONI
Il primo motivo di ricorso va accolto, mentre il secondo resta assorbito.
La sentenza impugnata viene cassata in relazione al motivo accolto e la causa è rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per la liquidazione delle spese del presente giudizio.
DISPOSITIVO
La Corte:
- accoglie il primo motivo di ricorso
- dichiara assorbito il secondo motivo
- cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto
- rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del presente procedimento
Così deciso in Roma, il 3 dicembre 2024.
Depositata in Cancelleria il 22 maggio 2025.